Présentation de l'OHADA

Presentation-OHADA_Page_20.jpg L'Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA) a été créée par le Traité relatif à l'Harmonisation du Droit des Affaires en Afrique.

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Actes Uniformes

Sommaire

 

Section 8 : Opérations faites en commun

Sous cette dénomination sont visées les opérations effectuées dans le cadre de communautés d'intérêts, dont la plus courante est celle qui revêt la forme de société en participation.

Cependant, la communauté d'intérêts peut aussi bien lier des entreprises entre elles. Exemple : c'est le cas des sociétés en participation et des pools. Elle peut aussi lier des entreprises à des particuliers, comme c'est souvent le cas des quirats (parts de navires en copropriété) et généralement les placements en produits divers, tels que conteneurs, wagons, diamants, etc.

Les dispositions comptables exposées ci-dessous pour les sociétés en participation sont applicables, sauf dispositions particulières, pour toutes les communautés d'intérêts.

A — CARACTÉRISTIQUES GÉNÉRALES DE LA SOCIÉTÉ EN PARTICIPATION

Les sociétés en participation seront communément désignées ci-après par les initiales S.P.

Leurs règles juridiques d'existence et de fonctionnement sont fixées par l'Acte uniforme OHADA relatif aux sociétés commerciales.

La S.P. se caractérise par les spécificités suivantes :

l'absence d'immatriculation au registre du commerce et du crédit mobilier, ainsi que de personnalité morale ; l'obligation de reddition de comptes entre les membres de la S.P., qui sont liés par les dispositions applicables aux sociétés en nom collectif, à moins qu'une organisation différente n'ait été prévue au contrat ; la mise en évidence des engagements de solidarité entre les membres de la S.P., sous condition de la régularité, de la sincérité et de la cohérence de traitement des opérations faites en commun.

Mais, dans la mesure où la S.P. conserve un caractère occulte, ce qui n'est pas une obligation légale, l'associé qui contracte avec un tiers n'engage que lui-même. Il en est ainsi lorsque la S.P. ne fait pas appel à un gérant. Dans ce cas, chacun des coparticipants traite en son propre nom, à charge pour lui de rendre compte aux autres membres de la S.P.

En cas de désignation d'un gérant, ce dernier peut être :

membre de la S.P., ce qui est le cas le plus fréquent ; extérieur à la S.P. ; il a alors le rôle d'un commissionnaire qui traite en son nom propre (cf. sur ce point les opérations faites pour le compte de tiers).

B — ORGANISATION COMPTABLE DE LA SOCIETE EN PARTICIPATION

L'absence de formalisme dans la création de la S.P. et sa souplesse de fonctionnement permettent aux coparticipants de choisir une organisation comptable adaptée aux opérations qu'ils veulent traiter en commun.

Compte tenu des caractéristiques générales de la S.P. exposées au paragraphe I ci-dessus, le regroupement des opérations faites par l'intermédiaire d'une S.P. peut être effectué sous diverses formes.

1. Un seul "gérant"

Les opérations sont regroupées dans la comptabilité de l'un des coparticipants, seul responsable vis-à-vis des tiers, de la gestion des opérations (gérant). Dans ce cas, les comptes de la société en participation peuvent être tenus :

soit dans une comptabilité autonome rattachée à la comptabilité du gérant par le compte de liaison 188 "COMPTE DE LIAISON DES SOCIETES EN PARTICIPATION". Cette méthode dite "de la comptabilité de société" s'apparente à celle qui concerne les comptabilités d'établissement ; soit à l'intérieur de sa propre comptabilité : en subdivisant les comptes des classes 6 et 7, ou en faisant appel à la comptabilité analytique ou, en ouvrant, par exemple, un compte "Exploitation en société en participation" où seraient récapitulés les charges et produits de la société en participation.

 

2. Pluralité de "gérants"

Dans ce cas, les opérations sont enregistrées dans la comptabilité des divers coparticipants qui contractent apparemment pour leur propre compte.

Le cumul des opérations traitées par chacun d'eux avec la S.P. et l'élimination des opérations réciproques permet de dégager le résultat en S.P. Toutefois, cette méthode présente des inconvénients, tant pour vérifier l'authenticité des opérations effectuées que pour leur contrôle, lorsqu'il s'agit d'une activité complexe ou durable.

C — PRINCIPE DE LA COMPTABILISATION DES OPÉRATIONS FAITES EN S.P.

Les modalités de comptabilisation doivent s'efforcer de restituer aux opérations faites par l'intermédiaire d'une société en participation leur double aspect, selon les parties concernées.

1. Les tiers

Du point de vue des tiers, seule compte l'apparence juridique.

C'est ainsi que les biens (qu'il s'agisse de valeurs immobilisées ou de valeurs d'exploitation), qui sont la propriété de chaque coparticipant, doivent figurer dans son bilan, même s'ils sont réservés à la réalisation de l'objet de la société en participation (cas d'apport en jouissance, notamment).

Le coparticipant est, en effet, le bénéficiaire du droit réel sur le bien, en même temps que son propriétaire apparent.

De même, les biens créés ou acquis dans le cadre de l'activité de la société en participation doivent figurer dans le bilan du coparticipant qui en est le propriétaire (en règle générale le gérant).

2. Les coparticipants

De leur point de vue, l'apparence juridique s'efface derrière la réalité du contrat qui les lie.

C'est ainsi que toutes les mises de fonds et autres opérations qui interviennent entre les coparticipants dans le cadre de l'activité de la S.P. sont enregistrées par l'intermédiaire du compte 463 "ASSOCIES, OPERATIONS FAITES EN COMMUN" dans chacune des comptabilités concernées.

Ce sont ces dispositions générales qui sont appliquées dans la comptabilisation des opérations faites en S.P.

D — COMPTABILISATION DES MOYENS MIS EN ŒUVRE PAR LA S.P.

Pour traiter les opérations à faire en S.P., les moyens à mettre en œuvre peuvent revêtir diverses formes.

1. Biens mis à disposition

Des biens appartenant en toute propriété aux coparticipants sont mis seulement à la disposition de la S.P.

A ce stade, il s'agit d'apports en jouissance.

Dans le cas de biens amortissables, leur consommation est prise en compte par la S.P. sous forme de charge de location facturée par l'associé propriétaire, soit pour le montant de l'amortissement correspondant, soit pour tout autre montant prévu par les clauses contractuelles.

2. Mises de fonds

Des mises de fonds sont destinées à financer les besoins de la S.P.

a) Dans la comptabilité des coparticipants

Le compte 463 est débité, par le crédit du compte de trésorerie concerné, des fonds versés à la S.P.

b) Dans la comptabilité du gérant

En cas d'intégration des opérations de la S.P. dans ses comptes, les comptes de trésorerie concernés sont débités par le crédit des comptes 463 ouverts au nom de chacun des autres coparticipants. S'il existe un compte de trésorerie destiné aux seules opérations faites en S.P. (comme c'est souvent le cas dans les S.P. créées pour des opérations importantes et de longue durée), le gérant débite sa mise de fonds en S.P. par le crédit de son compte de trésorerie personnelle. En cas de tenue d'une comptabilité autonome, les opérations transiteront par le compte de liaison 188 "compte de liaison des S.P."

3. Acquisitions, créations de biens

Ces biens destinés à la S.P. doivent figurer dans le bilan du coparticipant, qui en est le propriétaire apparent.

En règle générale, ce sera celui du gérant de la S.P. Pour que le bilan soit sincère et donne une image fidèle de la situation de l'entreprise du gérant, sa comptabilité devra enregistrer, sous forme de dette, en contrepartie du bien acquis (ou créé) pour la S.P., le montant des financements consentis par les autres coparticipants.

Par la suite, s'il s'agit de biens acquis ou créés amortissables, leur amortissement sera constaté chaque année dans la comptabilité de la S.P.

Dans la mesure où ces biens ont été inscrits dans le bilan du gérant, propriétaire apparent, la perte de valeur constatée par amortissement dans la S.P. vient réduire la dette du gérant vis-à-vis des autres coparticipants. Cette perte de valeur diminue, par conséquent, dans la comptabilité de ces derniers, la créance qu'ils avaient vocation à enregistrer au moment de l'acquisition du bien.

Dans ces conditions, l'opération sera comptabilisée sous la forme suivante :

le gérant fera figurer au passif de son bilan la part des autres coparticipants (non gérants). A cet effet, il créditera le compte 181 "DETTES LIEES A DES PARTICIPATIONS" par le débit du compte 463 ; chacun des autres coparticipants (non gérants) constatera dans son propre bilan ses droits dans un compte 2771 "Créances rattachées à des participations" par le crédit du compte 463.

La constatation de la consommation des biens immobilisés amortissables par suite des opérations d'exploitation faites en société en participation se traduit, au niveau des comptes 181 et 2771, par une réduction d'un même montant des obligations et des droits respectifs du gérant et des non - gérants :

le compte 181 est alors débité, à hauteur des amortissements correspondants inscrits en Exploitation S.P., par le crédit du compte 463 dans la comptabilité du gérant ; le compte 2771 est crédité du même montant par le débit du compte 463 dans la comptabilité des non - gérants.

Remarque : en cas de réévaluation des biens, cette réévaluation est faite dans le bilan du gérant, propriétaire apparent du bien. L'écart de réévaluation sera partagé entre le gérant, pour sa part dans la S.P., et les autres coparticipants dont la créance augmente en fonction de leurs droits dans la propriété effective des biens.

E – COMPTABILISATION DES OPERATIONS FAITES PAR LA S.P. AVEC LES TIERS ET ENTRE LES COPARTICIPANTS

Les opérations faites en S.P. avec les tiers sont comptabilisées en fonction de l'organisation retenue par les coparticipants conformément aux règles habituelles.

Si les opérations sont réalisées avec les tiers par les coparticipants en leur nom propre, elles sont inscrites dans la comptabilité de chacun d'entre eux dans les conditions habituelles. Il en est de même pour les opérations réalisées entre les coparticipants eux-mêmes, lorsque ces opérations sont faites en leur nom propre.

Les opérations d'exploitation effectuées entre coparticipants au coût du bien cédé ou du service fourni, dans le cadre de la société en participation, sont portées chez le cédant au crédit du compte de charge intéressé. Toutefois, s'il ne peut être identifié de telles charges en comptabilité analytique, ou s'il s'agit d'un regroupement de plusieurs charges en comptabilité analytique, ou s'il s'agit d'un regroupement de plusieurs charges par nature incombant nécessairement à l'entreprise (frais de personnel, par exemple), une subdivision du compte 781 "TRANSFERTS DE CHARGES D'EXPLOITATION" est utilisée. Exemple : 7816 "Transferts de charges de personnel à des coparticipants S.P.", qui sera crédité par le débit du sous-compte 463 affecté au coparticipant intéressé.

Chez le cessionnaire sont débités les comptes de la classe 6 "Comptes de charges", en fonction de la nature que revêtent les charges dans sa propre comptabilité.

F — RÉPARTITION DES OPERATIONS FAITES EN S.P. ENTRE LEs coparticipants

La répartition des opérations faites en S.P. peut s'effectuer, selon les dispositions contractuelles intervenues entre les coparticipants, à trois niveaux différents :

1 – la production ;

2 – l'exploitation ;

3 – le résultat.

1. Au niveau de la production

Ce sont les biens produits qui font l'objet de la répartition entre les coparticipants. La part de production est inscrite pour son coût dans la comptabilité de chaque coparticipant qui la négocie pour son propre compte :

le gérant crédite le compte 781 "Transferts de charges d'exploitation" par le débit du compte 463 ; les coparticipants débitent le compte 638 "Autres charges externes" par le crédit du compte 463.

Chacun des membres de la S.P. est libre de la gestion ultérieure des biens reçus en partage et les stocks restant en fin d'exercice figurent normalement à l'actif de son bilan.

2. Au niveau de l'exploitation

Si chaque coparticipant enregistre dans ses comptes les opérations qu'il traite avec les tiers, sous réserve des régularisations qui peuvent intervenir ultérieurement, le résultat consécutif aux opérations faites en société en participation apparaît par différence entre les produits et les charges comptabilisées. Si le contrat prévoit un (ou des) gérant(s), toutes les charges et tous les produits figurent dans sa propre comptabilité générale. Juridiquement seul connu des tiers, le gérant répartit le résultat entre tous les coparticipants.

 

3. Au niveau du résultat

La répartition du résultat présuppose que la comptabilité de la société en participation est tenue par un gérant, seul connu des tiers. Cette méthode est dite "du partage final".

Dans la comptabilité du gérant, la quote-part dans les résultats revenant aux coparticipants sera portée, en cas de bénéfice, au débit du compte 652 "QUOTE-PART DE RESULTAT SUR OPERATIONS FAITES EN COMMUN" (transferts de bénéfice aux non-gérants). En cas de perte, elle est portée au crédit du compte 752, de même intitulé (transferts de perte aux non-gérants), par le crédit ou le débit des comptes courants des intéressés (compte 463). Dans la comptabilité des autres coparticipants (non-gérants), la quote-part du résultat leur revenant dans les opérations faites par l'intermédiaire d'une société en participation est inscrite suivant le cas (bénéfice ou perte) au crédit du compte 752 ou au débit du compte 652 par le débit ou le crédit du compte courant du gérant (compte 463).

G – PRESENTATION DES États financiers anNUELS DES ENTREPRISES coparticipantes dans des s.p.

Les opérations faites en commun par l'intermédiaire d'une S.P. introduisent dans les états financiers des coparticipants, qu'il s'agisse du gérant ou des autres intervenants, des particularités qui peuvent empêcher une bonne compréhension des structures du bilan et donner une image tronquée du véritable volume d'affaires engagées par les entreprises, parties au contrat.

1. Bilan

Si la description des droits et obligations relatifs aux biens acquis ou créés par la S.P. dans les comptabilités des coparticipants figure au bilan, il n'en est pas de même concernant les dettes et créances sur les opérations courantes de la S.P., regroupées dans la comptabilité du gérant. En effet, les tiers intéressés ignorent juridiquement l'existence de la S.P. et ne connaissent que leur interlocuteur direct.

Sur ce point, une information dans l'Etat annexé de chacun des coparticipants peut rendre compte du pourcentage de créances/dettes attachées au fonctionnement des S.P. par rapport au total des créances et dettes inscrites au bilan.

2. Compte de résultat

Lorsque les comptes de charges et de produits ne sont pas intégrés proportionnellement dans les comptabilités des coparticipants (du fait du choix de la méthode du partage final, par exemple), les notions de chiffre d'affaires et de soldes intermédiaires de gestion ne reflètent pas exactement les opérations de l'exercice, ni chez le gérant, ni chez les autres coparticipants.

L'État annexé peut fournir une information supplémentaire :

chez le gérant, par des indications sur un compte de résultat retraité jusqu'au résultat d'exploitation ; chez les autres coparticipants, par la mise en évidence d'un montant des "produits des activités courantes" à rapprocher du chiffre d'affaires inscrit dans le compte de résultat, car plus significatif du volume réel d'activité de l'entreprise.

En outre, le modèle de Compte de résultat du SYSTÈME COMPTABLE OHADA doit être complété pour intégrer les quotes-parts de résultat sur opérations faites en commun, qui ne sont pas prévues dans le modèle général du Compte de résultat, afin d'éviter d'en alourdir la présentation.

Dès lors que l'entreprise réalise de telles opérations, elle est amenée à utiliser un poste supplémentaire de charges et un de produits à la fin du niveau "Exploitation" : (charges) Quote-part de résultat partagé et (produits) Quote-part de résultat partagé.

3. Etat annexé

Dans l'Etat annexé, le montant de chacun de ces deux postes devra être analysé en des composantes :

a) Entreprises coparticipantes non gérantes

Il s'agit d'une quote-part de perte transférée par le gérant (compte 6525 "Pertes imputées par transfert").

En produits d'exploitation, il s'agit d'une quote-part de bénéfice transférée par le gérant (compte 7525 "Bénéfices attribués par transfert").

b) Entreprises gérantes

Le poste "Quote-part de résultat sur opérations faites en commun" traduit globalement la part de perte supportée ou de bénéfice réalisé, dans le cadre des opérations faites en S.P., qui doit être transférée dans les comptabilités de leurs véritables destinataires.

En produits

Il s'agit de la part des pertes transférée aux coparticipants non gérants compte 7521 "Quote-part transférée de pertes".

En charges

Il s'agit de la part de bénéfice transférée aux coparticipants non gérants (compte 6521 "Quote-part transférée de bénéfices".

c) Si l'entreprise est à la fois gérante dans des S.P. et coparticipante non gérante dans d'autres S.P.

Les deux cas précédents de charges (comptes 6525 et 6521) et de produits (compte 7525 et 7521) devront être distingués.

En cas d'opérations faites en S.P., les informations à donner sur les créances et les dettes au bilan, comme sur les éléments du compte d'exploitation, ont déjà été précisées ci-dessus. Toutefois, il importe que l'entreprise explicite au mieux les postes de quotes-parts sur opérations faites en commun pour éclairer le jugement que les destinataires des états financiers peuvent porter sur les activités de l'entreprise, tout en maintenant la discrétion qu'implique le recours à la structure juridique de la S.P.